目前，仍有部分出口退税企业未将免抵的增值税额作为城市维护建设税和教育费附加的计征依据。今天我们从税法立法原理出发，进一步剖析免抵的增值税额是否应该作为城市维护建设税和教育费附加的计税依据。
先来了解一下《财政部税务总局关于城市维护建设税计税依据确定办法等事项的公告》（财政部税务总局公告2021年第28号）的政策原文：城市维护建设税以纳税人依法实际缴纳的增值税、消费税税额(以下简称两税税额)为计税依据。依法实际缴纳的两税税额，是指纳税人依照增值税、消费税相关法律法规和税收政策规定计算的应当缴纳的两税税额(不含因进口货物或境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的两税税额)，加上增值税免抵税额，扣除直接减免的两税税额和期末留抵退税退还的增值税税额后的金额。教育费附加、地方教育附加计征依据与城市维护建设税计税依据一致。
一、什么是增值税免抵税额？
生产企业出口货物贸易方式为“进料加工”或“一般贸易”，其出口退税适用“免、抵、退税”办法，即生产企业出口的自产货物或视同自产货物，免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额，未抵减完的部分予以退税。
“免、抵、退税”涉及的核心计算公式：
当期免抵税额=当期免抵退税额1-当期应退税额2
其中：1、当期免抵退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×（1-计划分配率）×退税率
2、当期应纳税额=当期销项税额-（当期进项税额-当期不得免征和抵扣税额）
（1）如当期应纳税额≥0，则当期应退税额=0，当期免抵税额=当期免抵退税额。
（2）如当期应纳税额<0，则当期应退税额为当期留抵税额与当期免抵退税额孰小值：
①当期留抵税额≥当期免抵退税额，则：当期应退税额=当期免抵退税额，当期免抵税额=0
②当期留抵税额<当期免抵退税额，则：当期应退税额=当期留抵税额，当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额
当期免抵税额>0时，需要申报缴纳城建税及教育费附加。
二、为什么城建税及附加税计税基础要包含免抵税额？
城建税及附加税计税基础包含免抵税额，主要是因为免抵税额本质是企业实际缴纳的增值税，只通过出口退税抵消了内销环节的应纳税额，并未减少企业实际税负。
如上文所述，免抵税额是免抵退税额与应退税额的差额，出口退税部分抵了内销部分的增值税，是由于一个是应退、一个是应交，税务机关为简化流程，直接抵消处理。实质上相当于企业将应收的出口退税款抵交了内销部分的应交增值税款。
纳税人实际还是缴纳了增值税，并不是额外享受了税收优惠政策。且退税部分对应的城建税及附加税是不予退还的，那么内销部分增值税的应交城建税及附加税不会产生抵消，所以不能免除本来应该缴纳的增值税附带缴纳城建税及附加税的纳税义务。因此这个“免抵税额”应该计入到城建税及附加税的计税依据当中，不能因为征管方式简化手续的改变，而减少城建税及附加税的计税依据。
三、举例说明
A企业当期在国内销售环节应缴纳的增值税是100万元，涉及货物出口应退增值税50万元。这种情况下，A企业既有应缴税额也涉及退税，税务机关为了征管方便，就直接将需退税的50万元抵消了内销环节应纳税额。也就是说，该企业最终只需要缴纳50万元的增值税。但是，内销环节涉及的税额是100万元，且这100万元属于城建税的计税依据，因此，我们要将实际缴纳的50万元和免抵的50万元加在一起，作为城建税的计税依据计算缴纳城建税。
四、纳税时间
根据《国家税务总局关于城市维护建设税征收管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第26号）第三条规定，对增值税免抵税额征收的城建税，纳税人应在税务机关核准免抵税额的下一个纳税申报期内向主管税务机关申报缴纳。
五、综上所述
我们提请出口退税企业关注计缴城建税及附加税时，应当关注计税基础中是否已包含增值税免抵税额，以免产生税务风险。
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