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| 企业实行销售满额赠送的财税处理 |
部分行业，存在这样一种销售模式，企业经营的主要产品为销售设备A及耗材B，销售协议中约定，客户采购耗材B达到一定金额时，企业将赠送一台设备A。这类销售模式下，应该如何进行财税处理？
一、会计处理相关问题
根据《企业会计准则第14号——收入》，企业向客户赠送设备A，属于向客户提供了一项重大权利，该权利构成单项履约义务，应分摊相关交易价格。
第二十条 合同中包含两项或多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。
由此我们可以看出，案例中的情况应当将试剂、设备分别确认为收入合同中的单项履约义务。
例如：甲公司与客户签订了一份耗材B的销售合同，同时约定若客户采购金额达到20万元（不含税，含税价22.6万元）则向客户赠送一台设备A，该设备单独售卖价格为5万元（不含税，含税价5.65万元）。耗材B、设备A的成本分别为13万元和3万元。在该案例中：
（一）如客户一次性采购不含税金额20万元，同时免费获得一台设备A。
耗材B的销售收入：20/（20+5）*20=16万元；
设备A的销售收入：20/（20+5）*5=4万元。
甲公司会计处理如下：
①在客户取得耗材B的产品控制权时：
借：应收账款 18.08万元
贷：主营业务收入 16万元
应交税费-应交增值税-销项税额 2.08万元
借：主营业务成本 13万元
贷：库存商品 13万元
②在客户取得设备A的产品控制权时：
借：应收账款 4.52万元
贷：主营业务收入 4万元
应交税费-应交增值税-销项税额 0.52万元
借：主营业务成本 3万元
贷：库存商品 3万元
（二）如客户第一次采购不含税金额10万元，获得一台设备A，根据考核标准，在1年内采购满20万元，设备免费赠送，否则收回，预计客户采购量将达标。
耗材B的销售收入：20/（20+5）*10=8万元；
设备A预估销售收入：20/（20+5）*5*50%=2万元。
甲公司会计处理如下：
①在客户取得耗材B的产品控制权时：
借：应收账款 11.30万元
贷：主营业务收入 8万元
合同负债 2万元
应交税费-应交增值税-销项税额 1.30万元
借：主营业务成本 6.5万元
贷：库存商品 6.5万元
②在客户取得设备A时：
借：发出商品 3万元
贷：库存商品 3万元
第二次采购不含税金额10万元，甲公司会计处理如下：
①在客户取得耗材B的产品控制权时：
借：应收账款 11.30万元
合同负债 2万元
贷：主营业务收入-耗材B 8万元
主营业务收入-设备A 4万元
应交税费-应交增值税-销项税额 1.30万元
借：主营业务成本-耗材B 6.5万元
贷：库存商品 6.5万元
借：主营业务成本-设备A 3万元
贷：发出商品 3万元
二、企业所得税相关问题
企业所得税方面：根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第三条规定：
企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
该文件明确了采用满赠方式的销售收入确认原则，需要注意的是文件中要求销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊，但对于如何确定公允价值，文件中并未说明。所以实务操作中，我们可以按照会计处理相同的原则，按各项商品的一般交易价格比例分摊处理。
可以看出，企业所得税方面的口径与现阶段会计准则的要求是基本保持一致的，企业会计上确认的收入需要相应的确认为企业所得税收入。
三、增值税相关问题
对于企业满赠销售行为，在增值税处理上存在是否需要视同销售的疑问。
根据《增值税暂行条例实施细则》第四条：” 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：
（1）将货物交付其他单位或者个人代销；
（2）销售代销货物；
（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
（4）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；
（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
（6）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；
（7）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；
（8）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
许多人认为满赠的销售行为符合上述（8）所述的无偿赠送，我们认为实质上，企业向客户赠送的设备的款项已包含在约定的耗材价款中，其本质是不同营销模式下的一种销售行为而不是赠送，因此并不属于视同销售范围。
增值税方面对于满赠行为截至目前总局并未出台明确政策，但某些省市已出台的政策来看，是和企业所得税方面国税函〔2008〕875号文的规定一致的，即认定为是一种销售行为而不是无偿赠送，例如：
①《河北省国家税务局关于企业若干销售行为征收增值税问题的通知》（冀国税函[2009]247号)规定：企业在促销中，以“买一赠一”、购物返券、购物积分等方式组合销售货物的，对于主货物和赠品(返券商品、积分商品，下同)不开发票的，就其实际收到的货款征收增值税。对于主货物与赠品开在同一张发票的，或者分别开具发票的，应按发票注明的合计金额征收增值税。纳税义务发生时间均为收到货款的当天。企业应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
②《四川省国家税务局关于印发<增值税若干政策问题解答(之一)>的通知》（川国税函[2008]155号)规定：“买一赠一”是目前商业零售企业普遍采用的一种促销方式，其行为性质属于降价销售，应按照实际取得的销售收入计算缴纳增值税。“购物返券”、“买一赠一”中“返券”金额和“赠一”的商品价格不能大于购买货物所支付的金额。
因此我们认为采用满赠模式销售的商品在增值税处理上无需按照视同销售处理
四、发票如何开具
按照案例中所涉及的情况，在实务操作中正常开具耗材B的增值税发票缴纳增值税，同时，在发票备注栏写明赠送设备*台即可。
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