一、经济行为

A公司注册资本及实收资本均为600万，系股东甲自然人直接注入投资款600万，2021年12月甲以700万元价格将股权全部转让给自然人乙，约定价格是700万，工商登记也是700万，根据转让双方约定，付款方式是分期付款，目前只付了250万，税务局认可其转让价格未予核定。

现在乙自然人准备将A公司股权以1000万价格转让自然人丙，再次转让时，乙成本是700万，还是250万？

如果是700万，则其所得＝1000-700，即300万，税率20%，个税60万；

如果是250万，则其所得＝1000-250，即750万，税率20%，个税150万；

不同地区税务局，有两种截然不同的答案。

二、部分税务人员认为乙成本是250万

2014年第67号公告第三章，股权原值的确认，第十五条：个人转让股权的原值依照以下方法确认：

（一）以现金出资方式取得的股权，按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；

许多税务人员以这条为依据，认为乙成本为250万。

三、实际支付的定义是什么

中华人民共和国国务院令第707号《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二十四条：扣缴义务人向个人支付应税款项时，应当依照个人所得税法规定预扣或者代扣税款，按时缴库，并专项记载备查。

前款所称支付，包括现金支付、汇拨支付、转账支付和以有价证券、实物以及其他形式的支付。

什么是其他形式的支付，个人所得税实施条例没讲，但国税函[1997]656号《国家税务总局关于利息、股息、红利所得征税问题的通知》中有相关表述：

天津市地方税务局：

你局《关于对利息、股息、红利所得分配个人名下征税问题的请示》(地税二[1997]43号)收悉。经研究，现通知如下：

扣缴义务人将属于纳税义务人应得的利息、股息、红利收入，通过扣缴义务人的往来会计科目分配到个人名下，收入所有人有权随时提取，在这种情况下，扣缴义务人将利息、股息、红利所得分配到个人名下时，即应认为所得的支付，应按税收法规规定及时代扣代缴个人应缴纳的个人所得税。

简洁表述，在扣缴义务人形成负债，有确定义务需要支付时，也属于已经支付，是“其他形式的支付”。

回到上述案例中，乙对甲是有确定的支付义务，属于乙的负债，属于“其他形式的支付”。

四、认为乙成本是700万元，也有以下几方面依据

（一）2014年67号公告官方解读

国家税务总局办公厅2014年12月12日，发布了关于《股权转让所得个人所得税管理办法》的解读

根据《办法》第十五至十八条规定，通常情况下，股权原值按照纳税人取得股权时的实际支出进行确认。

在以上案例中，自然人乙的实际支出是多少？250万还是700万，当然是700万。

（二）避免重复征税原则

2014年67号公告第三章 股权原值的确认，第十五条：个人转让股权的原值依照以下方法确认：（五）除以上情形外，由主管税务机关按照避免重复征收个人所得税的原则合理确认股权原值。

在以上案例中，如果乙成本按照250万元计算，则其所得为1000-250万，即750万，个税为150万元。

自然人乙应该支付700万，目前已经支付250万，未来将支付450万，该450万将无法作为转让成本扣除，涉及重复征税。

（三）税基连续原则

在甲自然人将股权全部转让给乙时，其成本是600万，转让收入为700万，所得为100万，税率20%，个税20万。

按照2014年67号公告规定，即使甲自然人目前只收到250万，个税20万也是需要全额缴纳的。

既然甲自然人已经就700万全部完税，乙的成本当然也应该是700万，才会更加合理。

五、2014年67号公告与个人所得税的有机统一

（一）2014年67号公告相关规定

在甲自然人将股权全部转让给乙时，其成本是600万，转让收入为700万，所得为100万，税率20%，个税20万。

按照2014年67号公告规定，不管甲自然人收到多少钱，哪怕一分钱没有收到，只有甲拥有向乙方收款的权利，个税20万也是需要全额缴纳的。

（二）个人所得税扣缴申报管理办法

第十条：扣缴义务人支付利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得或者偶然所得时，应当依法按次或者按月代扣代缴税款。 

如果只是将支付单纯地理解为付款，则甲此时不应该缴纳20万个税，但如果根据个人所得税法实施条例的相关规定，支付，包括现金支付、汇拨支付、转账支付和以有价证券、实物以及其他形式的支付，就不难理解，为什么2014年67号公告要用协议价格全额计算个税。

事实上，如果67号公告不做这样的规定，转让双方完全可以通过约定类似30年之后支付股权转让款项，来达到事实上规避个税的不当目的。

综上所述，在以分期付款方式受让股权时，受让方再次转让，其成本不能按照已经实际支付的金额，用购进金额的全额更为合理！