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| 合伙企业中合伙人的退出方式及个税解析 |
一、合伙人退出案例
合伙企业在经营期间，合伙人由于各种情况可能需退出合伙企业，合伙人有哪些退出方式，其个人所得税应如何缴纳，我们通过案例进行解析。
案例：
自然人A、B、C分别出资200万、200万、600万元设立合伙企业M，M以其收到的全部出资款1000万元投资非上市企业Y，投资一段时间后，M持有Y股权的公允价值增加到1500万元。
现在，合伙人A拟退出合伙企业，假设不考虑其他资产负债。
通常情况下，合伙人A有三种退出方式：
一是A将其持有的合伙份额全部转让给其他人，包括外部和内部合伙人。
二是A从合伙企业减资，取得相应的退出款。
三是合伙企业解散清算，A取得清算退出款。
二、三种退出方式的个人所得税
（一）A将全部合伙份额转让给其他人，包括外部和内部合伙人
这是典型的财产转让所得，税率是20%；
（二）从合伙企业减资，取得合理退出款
国家税务总局公告2011年第41号，“个人因各种原因终止投资、联营、经营合作等行为，从被投资企业或合作项目、被投资企业的其他投资者以及合作项目的经营合作人取得股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等，均属于个人所得税应税收入，应按照"财产转让所得"项目适用的规定计算缴纳个人所得税。”
应纳税所得额=个人取得的股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回款项合计数-原实际出资额(投入额)及相关税费
该文件是对个人投资于不同商事主体的个人所得税界定，适用于撤资、减资。其中，应税收入借鉴流转税“价外费用”的全口径收入，既包括股权转让款，也包括赔偿金、违约金等其他名目的款项。
因此，无论是第一种方式将合伙份额转让给他人，还是第二种方式从合伙企业减资取得退出款，均按照"财产转让所得"适用20%的个人所得税。
假设A按持有份额计算取得的转让款或退出款300万元，应缴纳个人所得税（300-200）*20%=20万元。
（三）合伙企业解散清算，A取得清算退出款
与前两种方式相比，第三种方式解散退出较为复杂，由于合伙企业的解散需对账面的资产和债务进行清算。
合伙企业持有Y公司的股权投资，该股权先转让，取得转让收入后再分配给合伙人。
财税（2000）91号，企业进行清算时，投资者应当在注销工商登记之前，向主管税务机关结清有关税务事宜。
企业的清算所得应当视为年度生产经营所得，由投资者依法缴纳个人所得税。
清算期，合伙人的清算所得应按年度生产经营所得缴纳个人所得税。Y的公允价值1500万元，投资成本1000万元。合伙企业取得经营所得500万元，A合伙人按持有比例分配所得100万元，按年度经营所得适用5%-35%的超额累进税率计算缴纳个人所得税。
可见，解散退出方式下，虽然所得金额一致，但A缴纳的个人所得税与前两种退出方式有所不同。
当然，财税（2019）8号文出台后，合伙制创业投资企业（基金）完成备案，可选择单一投资基金核算，合伙人从基金分得的股权转让所得按照20%的税率计算缴纳个人所得税。
三、份额转让时新合伙人取得成本的问题
合伙人A之所以能以300万元转让合伙份额，原因在于被投资企业Y的股权增值，A转让时已就该增值额缴纳了20%的个人所得税，新合伙人D作为受让人，其穿透持有Y股权的计税基础是否可以相应调整到300万元？
非常遗憾，不能。
按照目前税法规定，合伙企业对非上市企业Y的投资成本还是1000万元，不会调整到1500万元。
假定合伙企业未来以2200万元处置Y股权，新合伙人D需对该增值额（2200-1000）作为经营所得再次缴纳5%-35%的个人所得税，而不是按照（2200-1500）万，这样就导致了实际上的重复征税。
但税法的确也很为难，如果允许转让合伙份额允许调整持股的计税基础，可能会造成35%的税率被大量规避的结果，实务中，后者显然是不能被税务机关接受。
四、减资模式下，合伙企业支付对价款能否为Y公司股权
在减资退出方式下，比如合伙企业账面并无足够的资金支付A的退出款，是否可以将对Y公司的投资，直接作为减资对价款支付给A？从而实现A从间接持有Y的股权，转变为直接持有Y公司股权。
合伙企业法规定，合伙企业的利润分配、亏损分担，按照合伙协议的约定办理；
合伙协议未约定或者约定不明确的，由合伙人协商决定；
协商不成的，由合伙人按照实缴出资比例分配、分担；
无法确定出资比例的，由合伙人平均分配、分担。
因此，合伙协议如未明确约定，可由合伙人协商决定或通过修改合伙协议将该部分股权转让收入全部分配给合伙人A，以实现A的单独退出。
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